ГЛАВА IV. МАРАЗМИ ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК

ОПТИМІЗАЦІЯ СПЛАТИ ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК ШЛЯХОМ ЗАСТОСУВАННЯ АВАНСОВИХ ПРОПЛАТ. МІНІСТЕРСТВО ФІНАНСІВ ВВАЖАЄ, ЩО ПЕРЕДОПЛАТА НІ В ЯКОМУ РАЗІ НЕ МОЖЕ ВІДНОСИТИСЯ ДО СКЛАДУ ВАЛОВИХ ВИТРАТ

Одним з джерел методів оптимізації податкових платежів є листи контролюючих органів, в яких вони просять і пропонують змінити податкове законодавство на користь держави. Відповідно з цих листів випливає висновок та підказка, що поки таке законодавство не змінено, можна вільно використовувати його для оптимізації сплати податків. Одним з таких відомих випадків є застосування передоплати (авансів) платників податку на прибуток платникам податку на прибуток наприкінці кварталу для відстрочення (оптимізації) сплати податку на прибуток. Нагадаємо, що для податку на прибуток застосовується квартальний звітний (податковий) період (крім випадків сплати податку на прибуток за результатами одинадцяти місяців 2004-2006 років), а тому крайній строк сплати податку на прибуток – аж 50-тий день після завершення такого звітного (податкового) кварталу (для податку на прибуток граничний строк подання декларацій встановлений абзацом "б" пп. 4.1.4 ст. 4 Закону N 2181"Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон N 2181), а саме 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного кварталу + відповідно до пп. 5.3.1 ст. 5 Закону N 2181-III платник податків повинен самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у декларації, протягом десяти календарних днів, наступних за останнім днем відповідного граничного строку). Таким чином у разі здійснення передоплати в кінці одного кварталу, податкові зобов’язання через підпункт 5.9 Закону України від 28.12.94 N 334/94-ВР “Про оподаткування прибутку підприємств” (далі - Закон про оподаткування прибутку підприємств), слід сплатити лише на 50-тий день після завершення наступного кварталу. Таким чином відбувається відстрочення сплати податку на прибуток на один квартал (може виникнути помилкова думка, що відстрочка відбувається на один квартал + 50 днів, але ці 50 днів відстрочки є на сплату і в першому кварталі). Це означає, що держава вас безвідсотково прокредитувала на строк в 3 місяці плюс ви виграли на інфляційних відсотках за рахунок передоплати товарів, які постійно дорожчають.

Нормативне обґрунтування методу таке. Відповідно до підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону про оподаткування прибутку підприємств датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше, а саме: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку — день їх видачі з каси платника податку, або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) — дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Але є два виключення з цього правила - згідно підпункту 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону про оподаткування прибутку підприємств датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є нерезидентами або є резидентами, які сплачують цей податок за ставкою нижчою, ніж зазначена у статті 10 цього Закону (крім платників податку, зазначених у пункті 7.2 статті 7 цього Закону), або сплачують цей податок у складі єдиного чи фіксованого податку чи є звільненими від сплати цього податку або не є його суб’єктами згідно із законодавством, є дата оприбуткування платником податку товарів (а при їх імпорті — також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).

Підпункт 5.9 Закону про оподаткування прибутку підприємств на аванси не розповсюджується, оскільки ним регулюються залишки наявних товарів, матеріалів та незавершеного виробництва, адже абзац другий цього пункту прямо говорить, що “вартість запасів оплачених, але не отриманих (не оприбуткованих) платником податку — покупцем, до приросту запасів не включається”.

Таким чином метод передоплати в кінці кварталу може застосовувати платниками податку на прибуток при роботі зі звичайними платниками податку на прибуток. Звісно, це може викликати деяку роздратування у продавця, оскільки у нього “вилізе” податок на прибуток, але ж його ніхто не примушував виписувати рахунки в кінці кварталу, в кінці кінців радіти треба, що у тебе купують.

Цікаво, що Міністерство фінансів в Листі від 11.04.2006  N 31-21030-05-18/7407 взагалі заперечує про виникнення у платника податку на прибуток валових витрат при передоплаті. А Державна податкова адміністрація у м. Києві в Листі від 05.04.2004 р. №968/7/23-104 пропонує не враховувати передоплату у валові витрати, оскільки, мовляв, проведена передоплата за товари без їх фактичного отримання не має статусу “господарської операції”. І пропонують, що “нагальним є розширення цієї норми (підпункту 11.2.3 Закону про оподаткування прибутку підприємств – прим. авт.) по віднесенню на валові витрати попередньої оплати за товари (послуги) для всіх суб’єктів підприємницької діяльності”. Але ДПАУ наразі визнає цей метод оптимізації – в пункті 2 Податкового роз'яснення щодо застосування підпункту 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", яке затверджено наказом Державної податкової адміністрації України від 7 березня 2003 р. N 107, сказано, що “Якщо особа, яка не має статусу платника цього податку на загальних умовах, передбачених цим Законом, зазначає у договорі, що вона є таким платником податку, то вважається, що така особа умисно ухиляється від оподаткування у розмірі отриманого нею авансу (попереднього платежу). При цьому платник податку - покупець товарів (послуг) не несе відповідальності за збільшення валових витрат, здійснених за датою попередньої оплати (авансування) вартості товарів (послуг) на підставі недостовірної інформації про статус платника податку, зазначеної у договорі.” Тобто при передоплаті платнику податку на прибуток однозначно виникають валові витрати.

Віталій МОСЕЙЧУК

МІНІСТЕРСТВО ФІНАНСІВ УКРАЇНИ

ЛИСТ

                11.04.2006  N 31-21030-05-18/7407

                                      Державній податковій

                                      адміністрації України

Матеріали перевірок окремих підприємств та численні звернення платників податків з приводу застосування норм пункту 5.9 статті 5 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, далі — Закон, свідчать, що на місцях трапляються випадки, за яких предоплата (авансові внески), здійснена платниками податку на прибуток за сировину, матеріали, товари, інше, що відповідно до норм цього Закону підпадає під визначення “запасів”, включається до валових витрат платника податку. Таке рішення платники податків мотивують тим, що відповідно до статті 11 Закону валові доходи та валові витрати визначаються за правилом першої події.

Так, під час перевірки <...> було установлено, що завод <...> врахував у складі валових витрат,  посилаючись на статтю 11 Закону, авансові платежі, сплачені ним на придбання значних обсягів сировини для виготовлення продукції, внаслідок чого значно занизив об'єкт  оподаткування  за 2005 рік та I квартал 2006 року. При  цьому  свої  дії  платник  податку  пояснює  тим,   що   вони узгоджуються з роз'ясненнями податкових органів на місцях.

Разом з тим особливості врахування запасів у складі валових витрат визначаються у пункті 5.9 статті 5 Закону. Цей пункт є спеціальним, який визначає порядок податкового обліку запасів, тобто витрат платника податку, пов’язаних з придбанням сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів.

Зокрема, в абзаці другому цього пункту визначено, що вартість запасів оплачених, але не отриманих (не оприбуткованих) платником податку — покупцем до приросту запасів не включається. Таким чином, якщо платник податку поніс витрати у вигляді сплачених авансів на придбання запасів, то в податковому обліку такі витрати не враховуються ним у збільшення балансової вартості запасів в момент здійснення платежу (предоплати), а будуть ним ураховані на приріст запасів лише в момент їх оприбуткування.

Слід відмітити, що зазначений порядок був прописаний в Законі з метою ухилення від оподаткування, зокрема у випадках надання поворотної фінансової допомоги неплатникам цього податку, упередження податковим плануванням.

Ураховуючи викладене, просимо підготувати податкове роз’яснення з вказаного питання та довести його до платників податків, копію якого надіслати на нашу адресу.

Заступник міністра В.Регурецький

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ У М. КИЄВІ

ЛИСТ

 N 968/7/23-104 від 05.04.2004

                             (Витяг)

Управління податкового аудиту та валютного контролю ДПА у м. Києві направляє для використання в роботі досвід управління податкового аудиту та валютного контролю ДПІ Голосіївського району щодо протидії схемам мінімізації податків та зменшення кількості СПД, які декларують від’ємне значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток.

Управлінням податкового аудиту та валютного контролю ДПІ у Голосіївському районі м. Києва відпрацьовується питання щодо мінімізації податків за рахунок здійснення підприємствами попередньої оплати за товари (послуги) постачальникам та віднесення її до складу валових витрат.

Суть фінансової операції

Так, при проведенні перевірки було встановлено, що підприємство “А” здійснює оптову торгівлю промисловим обладнанням та за наслідками фінансово-господарської діяльності декларує значні збитки протягом періоду, який перевіряється.

При аналізі первинних документів та податкової звітності було встановлено, що значну питому вагу у складі валових витрат становить попередня оплата за товари (16,7%).

У ході перевірки встановлено, що підприємством “А” 29.01.2003 р. здійснено попередню оплату підприємству “Б” за бурове обладнання згідно з договором купівлі-продажу. Але фактично СПД “А” отримано тільки одну бурову установку на суму 24136,7 тис. грн., крім того ПДВ 4827,3 тис. грн. Підприємство “А” станом на 01.10.2003 р. обліковує дебіторську заборгованість по оплачених, але фактично не відвантажених товарах від підприємства “Б” (регістри бухобліку по рах. 63) на суму 11952,0 тис. грн. Таким чином, збитки підприємства “А” в сумі 9960,0 тис. грн. утворились внаслідок проведення попередньої оплати за обладнання. Крім того, ДПІ у Голосіївському районі в ході перевірки для підтвердження дебіторської заборгованості направлено запит щодо проведення зустрічної перевірки постачальника. Отримано відповідь з регіональної ДПІ, що підприємство “Б” визнано банкрутом (01.12.2003 р.).

Внаслідок вищевикладеного, за результатами перевірки зменшено від’ємне значення об’єкта оподаткування з податку на прибуток на 9960,0 тис. грн. та встановлено безпідставне завищення від’ємного значення з ПДВ, заявленого до відшкодування.

Доказова база

Згідно з пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України від 28.12.94 р. N 334/94-ВР “Про оподаткування прибутку підприємств” в редакції Закону України від 22.05.97 р. N 283/97-ВР, із змінами та доповненнями, до складу валових витрат відносяться суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг).

Пунктом 1.31 ст. 1 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” встановлено, що продаж товарів — це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу права власності на такі товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Відповідно до ст. 128 Цивільного кодексу Української РСР від 18.07.63 р. право власності (право оперативного управління) у набувача речі (покупця) виникає з моменту передачі йому речі (товару). Передачею речі визнається вручення речей набувачеві.

Законом України  від  16.07.99  р.  N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (із змінами та  доповненнями)  встановлено:  господарська  операція  - дія або подія,  яка викликає зміни в  структурі  активів  та  зобов'язань, власному капіталі підприємства.

За податковим законодавством, як визначено ст. 1 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, визначено, що:

- матеріальний актив — основні фонди та оборотні активи у будь-якому виді, що відрізняється від коштів, цінних паперів, деривативів та нематеріальних активів;

- нематеріальний актив — об’єкти інтелектуальної, в тому числі промислової власності, а також аналогічні права, визнані у порядку, встановленому відповідним законодавством, об’єктом права власності платника податку;

- кошти — гривня або іноземна валюта.

Кошти, направлені (авансовані) іншим підприємством, не є активом підприємства у податковому обліку, тому включення сум авансування за спрямованими коштами до валових витрат у податковому обліку можливе тільки у розрізі авансування придбання сировини, робіт, послуг в рамках операційного циклу, що перебувають в дорозі.

При цьому, перерахування з розрахункового рахунку підприємства авансових платежів під поставку товарно-матеріальних цінностей, тобто передоплата, не підтверджує факт отримання ТМЦ та переходу права власності на такі ТМЦ, тому не є витратами виробництва, а відповідно, й господарською операцією.

Передоплата є поповненням оборотних активів платника (мета використання отриманих коштів ще не визначена остаточно). Відповідно, при отриманні суми авансових платежів постачальник повинен відносити їх на валові доходи згідно з чинним законодавством, а покупець — по факту отримання ТМЦ віднести витрати на їх придбання до валових витрат.

Тобто визначну роль при віднесенні на валові витрати має тільки факт отримання права власності на товар, факт оплати чи компенсації не впливає.

Отже, при обчисленні валових витрат валові витрати збільшуються на суму придбаних товарів у тому податковому періоді, коли товар фактично отриманий та документально оформлена передача права власності.

Оскільки підприємство обліковує дебіторську заборгованість по оплачених, але фактично не отриманих товарах (регістри бухобліку по рах. 631) від постачальників, це впливає на фінансовий результат підприємства та оподатковуваний прибуток.

Таким чином, проведена передоплата за товари без їх фактичного отримання не має статусу “господарської операції” відповідно до ст. 1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” та згідно з пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, не може бути віднесена до складу валових витрат звітного періоду.

У частині податку на додану вартість

     Дією п.  7.1 ст. 7 Закону України від 03.04.97 р. N 168/97-ВР "Про податок на  додану  вартість",  із  змінами  та доповненнями,  встановлено,  що  продаж  товарів  (робіт,  послуг)

здійснюється за договірними  (контрактними)  цінами  з  додатковим нарахуванням податку на додану вартість.

Пунктом 1.4 ст. 1 Закону України “Про податок на додану вартість” встановлено, що продаж товарів — це “будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію...”.

Статус податкової накладної визначено як податковий та розрахунковий документ, що виписується на кожну повну або часткову поставку товарів. Поставка товарів, як визначено вище — це перехід права власності на товари.

Нормою пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість” визначено, що податковий кредит звітного періоду складається “із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації”.

Відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України “Про податок на додану вартість”, оскільки СПД не відносить на валові витрати суми, авансовані іншим підприємствам за товари, без їх фактичного одержання, то він, відповідно, не має права і на податковий кредит.

Право платника на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

- або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) — в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

- або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Ця норма закону визначає тільки право платника на податковий кредит за першою подією у звітному періоді, але не визначає, що це одна з подій, яка є достатньою для виникнення права у платника на податковий кредит.

На теперішній час внесені зміни до п. 11.2 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, але вони стосуються тільки розрахунків з нерезидентами або пільговиками, а саме: резидентами, які сплачують податок на прибуток за нижчою ставкою або сплачують цей податок у складі єдиного чи фіксованого податку, чи є звільненими від сплати цього податку. Так, датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з вищевказаними особами є дата опрібуткування платником податку товарів (послуг), незалежно від наявності їх оплати.

Тому нагальним є розширення цієї норми по віднесенню на валові витрати попередньої оплати за товари (послуги) для всіх суб’єктів підприємницької діяльності.

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ

НАКАЗ

від 7 березня 2003 року N 107

Про затвердження Податкового роз'яснення щодо застосування підпункту 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"

(Витяг)

З метою забезпечення однозначного розуміння окремих положень законодавства з питань оподаткування, відповідно до підпункту 4.4.2 статті 4 Закону України від 21 грудня 2000 року N 2181-III "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" і Порядку надання податкових роз'яснень, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 травня 2001 року N 494 "Про затвердження Порядку надання податкових роз'яснень", та керуючись статтею 8 Закону України "Про державну податкову службу в Україні", наказую:

1. Затвердити Податкове роз'яснення щодо застосування підпункту 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (додається).

<…>

 

В. о. Голови

О. І. Шитря

 

ЗАТВЕРДЖЕНО наказом Державної податкової адміністрації України від 7 березня 2003 р. N 107

ПОДАТКОВЕ РОЗ'ЯСНЕННЯ
щодо застосування підпункту 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"

Це Податкове роз'яснення є оприлюдненням офіційного розуміння положень підпункту 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі - Закон) з урахуванням змін, внесених Законом України від 24.12.2002 N 349-IV "Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

1. Відповідно до підпункту 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є:

а) нерезидентами;

б) резидентами, які сплачують цей податок за ставкою нижчою, ніж зазначена у статті 10 Закону (крім платників податку, зазначених у пункті 7.2 статті 7 Закону), або сплачують цей податок у складі єдиного чи фіксованого податку чи є звільненими від сплати цього податку або не є його суб'єктами згідно із законодавством, -

є дата оприбуткування платником податку товарів (а при їх імпорті - також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), а для робіт (послуг), - дата їх фактичного отримання від таких осіб, незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).

При цьому, під єдиним податком мається на увазі податок, запроваджений Указом Президента України "Про спрощену систему оподаткування". Під фіксованим податком мається на увазі фіксований сільськогосподарський податок, запроваджений Законом України "Про фіксований сільськогосподарський податок". До резидентів, що сплачують податок на прибуток у складі єдиного (фіксованого) податку, відносяться також суб'єкти підприємницької діяльності, які придбали спеціальні торгові патенти, запроваджені Законом України "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності". Під суб'єктами податку на прибуток маються на увазі платники податку на прибуток, зазначені у статті 2 Закону.

2. Будь-яка особа зобов'язана при укладенні договору з платником податку на прибуток, за його вимогою, зазначати у договорі який статус щодо податку має така особа. Якщо така особа не зазначає у договорі про такий статус або якщо товари (послуги) надаються без укладення письмових договорів, то з метою визначення дати збільшення валових витрат покупця вважається, що такі товари (послуги) були надані особами, звільненими від оподаткування цим податком. Якщо особа, яка не має статусу платника цього податку на загальних умовах, передбачених цим Законом, зазначає у договорі, що вона є таким платником податку, то вважається, що така особа умисно ухиляється від оподаткування у розмірі отриманого нею авансу (попереднього платежу). При цьому платник податку - покупець товарів (послуг) не несе відповідальності за збільшення валових витрат, здійснених за датою попередньої оплати (авансування) вартості товарів (послуг) на підставі недостовірної інформації про статус платника податку, зазначеної у договорі.

3. Відповідно до пункту 13 Перехідних положень Закону України від 24.12.2002 N 349-IV "Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" норми абзацу п'ятого підпункту 11.2.3 пункту 11.2 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (у редакції цього Закону) поширюються на договори, укладені після набрання чинності цим Законом, або договори, що були укладені раніше та до яких були внесені зміни щодо кількості або номенклатури товарів (робіт, послуг) після набрання чинності цим Законом. При цьому, вимога частини першої підпункту 11.2.3 пункту 11.2 Закону поширюється на всіх платників податку - як тих, що здійснюють операції по договорах, укладених до набрання чинності Законом України від 24.12.2002 N 349-IV, так і тих, що здійснюють операції по договорах, укладених після набрання чинності цим Законом.

 

Начальник Головного управління методології

В. Ф. Піхоцький

____________

Постійна адреса статті в Інтернеті: http://www.marazm.org.ua/index.html?/tax_prib/4_31.html

[an error occurred while processing this directive]

Головна сторінка | Українська національна ідея. Українократія | КУТКИ СПОЖИВАЧА для всіх міст з літературою |  ІНФОРМАЦІЙНІ СТЕНДИ, щити, дошки | Уголки потребителя для всех городов с литературой | Информационные стенды, щиты, доски | Перекидні системи Перекидные системы | Штендеры, Штендери | Буклетницы Буклетниці | Коментар Податкового кодексу, Митного Комментарий Налогового кодекса, Таможенного| НОВИНИ | | Реклама | Контакт | Журнали з охорони праці та інші | Календар бухгалтера Календарь бухгалтера | Інструкції з охорони праці |Оперативна поліграфія, тиражування |  Фотоприколы | Термінологічний словник | Книги, словник, реферати з історії, ЗНО з історії України Скачати Книгу маразмів України одним файлом

(C) Copyrіght by V.Moseіchuk, 1999-2023. All rіghts reserved. Тел. (067) 673-51-59, (099) 565-62-62, (093) 918-70-99.
Пропозиції та зауваження надсилайте на
Електронним та друкованим ЗМІ дозволяється  цитування матеріалів Книги маразмів України за умови посилання на Книгу маразмів України та сайт www.marazm.org.ua Обов'язкове посилання наступного змісту: "За матеріалами Книги маразмів України (www.marazm.org.ua)…". з використанням в Інтернеті гіперпосилання (hyperlink) на Книгу маразмів України  (www.marazm.org.ua). Іншим організаціям та приватним особам використання матеріалів для публічних цілей дозволяється за умови окремого дозволу автора з дотриманням вищезгаданих посилань.